9 февраля 2012 года – последний день представления (органам статистики и органам ГНС) финансовой отчетности за 2011 год (пп. 2, 5 Порядка № 419 и пп. 49.18.2 НКУ). Как разъяснил Минфин в письме от 11.01.2012 г. № 31-08410-06-5/607, приказ этого ведомства «О внесении изменений в некоторые нормативно-правовые акты Министерства финансов Украины по бухгалтерскому учету» от 09.12.2011 г. № 1591, которым вносятся соответствующие изменения, в том числе и в ряд П(С)БУ, с целью обеспечения применения международных стандартов финансовой отчетности, вступил в силу с 10.01.2012 г.

Исходя из этого, финансовая отчетность за 2011 год составляется по формам, действующим на отчетную дату – 31.12.2011 г. А уже начиная с отчетности за I квартал 2012 года и в следующих отчетных периодах – по формам с учетом изменений, внесенных приказом Министерства финансов Украины от 09.12.2011 г. № 1591.

Ст. 1 Закона № 996 предусмотрено, что финотчетность представляет собой бухгалтерскую отчетность, содержащую информацию о финансовом состоянии, результатах деятельности и о движении денежных средств предприятия за отчетный период. Составляется финотчетность с той целью, чтобы ее пользователи могли получить информацию, необходимую для принятия соответствующих управленческих решений (ст. 3 Закона № 996).

Пользователями финотчетности являются не только определенные контролирующие органы, но и другие лица, например, учредители (собственники) хозяйственных обществ.

Далее вспомним Порядок № 419, действие которого распространяется на всех юридических лиц независимо от организационно-правовой формы хозяйствования и формы собственности, а также на представительства иностранных субъектов хозяйствования (далее – предприятия), обязанных вести бухгалтерский учет и подавать финотчетность.

Как сказано в Порядке № 419, финотчетность и консолидированная финотчетность составляются по П(С)БУ или международным стандартам финансовой отчетности согласно законодательству. При этом финотчетность и консолидированную финотчетность по международным стандартам, начиная с 1 января 2012 г., составляют публичные акционерные общества, банки и страховщики.

Также напоминаем, что в соответствии с п. 46.2 НКУ плательщики налога на прибыль, малые предприятия подают вместе с годовой налоговой декларацией годовую финансовую отчетность в порядке, предусмотренном для представления налоговой декларации.

Финотчетность в зависимости от статуса предприятия делится на:

– общую (ее представляют все юрлица, а также представительства нерезидентов (ч. 1 ст. 2 Закона № 996));

– консолидированную (ее наряду с общей финотчетностью представляют юрлица, контролирующие дочерние предприятия (ч. 1 ст. 12 Закона № 996)).

Состав финотчетности предприятий (кроме предприятий бюджетной сферы, субъектов малого предпринимательства и представительств иностранных субъектов хоздеятельности) следующий (ч. 2 ст. 11 Закона № 996):

1) Баланс (форма № 1);

2) Отчет о финансовых результатах (форма № 2);

3) Отчет о движении денежных средств (форма № 3);

4) Отчет о собственном капитале (форма № 4);

5) Примечания к отчетности (форма № 5);

6) Приложение к примечаниям к отчетности «Информация по сегментам» (форма № 6).

В соответствии со ст. 11 Закона № 996 для субъектов малого предпринимательства и представительств нерезидентов предусмотрен сокращенный комплект финотчетности:

1) Баланс (форма № 1-м);

2) Отчет о финансовых результатах (форма № 2-м).

Субъекты малого предпринимательства – юридические лица, соответствующие критериям, определенным п. 154.6 НКУ, имеющие право на применение упрощенного бухгалтерского учета доходов и затрат, составляют и представляют упрощенный финансовый отчет субъекта малого предпринимательства: формы №№ 1-мс и 2-мс.

При этом такие субъекты малого предпринимательства обязаны составлять и подавать в соответствующие органы формы №№ 1-мс и 2-мс один раз в год.

Далее в таблице 1 перечислены основные требования к  содержанию форм финотчетности.

Таблица 1

Общие требования к составлению финотчетности

В соответствии с п. 9 П(С)БУ 1 финотчетность содержит статьи, состав и содержание которых определяются соответствующими стандартами.

Такая  финотчетность, как Баланс (форма № 1)  согласно п. 6 П(С)БУ 2 заполняется в тысячах гривен без десятичных знаков. Вместе с тем субъекты малого предпринимательства должны заполнять формы № 1 и № 2 в тысячах гривен с одним десятичным знаком (п. 1 П(С)БУ 25). Денежные показатели раздела III формы № 2 они приводят в гривнях с копейками (п. 6 П(С)БУ 3).

Обратите внимание: при отсутствии показателей в строках, предназначенных для них, ставится прочерк (п. 11 П(С)БУ 1).

Перечислим еще некоторые важные моменты, которые необходимо учесть при составлении финотчетности:

1) ее составляют за отчетный период (п. 12 П(С)БУ 1). Сейчас – за календарный 2011 год;

2) для вновь созданного предприятия первый отчетный период может быть меньше 12 месяцев. Однако он не должен превышать 15 месяцев (п. 13 П(С)БУ 1);

3) отрицательные значения в формах приводятся в скобках;

4) не допускается сворачивание статей активов и обязательств, кроме случаев, определенных соответствующими стандартами (п. 7 П(С)БУ 2);

5) не допускаются помарки и подчистки. При необходимости все исправления должны быть надлежаще оформлены;

6) в соответствии со ст. 11 Закона № 996 финансовые отчеты подписывает руководитель и главный бухгалтер или лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета на предприятии. Заверение подписанной финансовой отчетности печатью предприятия не предусмотрено. В случае ведения бухгалтерского учета на предприятии аудиторской фирмой финотчетность за главного бухгалтера подписывается в соответствии с договорными принципами (письмо Минфина от 22.02.2010 г. № 31-34000-10-16/3801).

Сроки представления годовой финотчетности за 2011 год (таблица 2).

Таблица 2

Датой представления финотчетности является день фактической ее передачи по назначению, а в случае направления по почте дата получения адресатом,  указанная на штемпеле предприятия связи  (п. 4 Порядка № 419).

Далее напомним о некоторых важных аспектах, которые нужно учесть при составлении отдельных форм финотчетности.

Отчет о финансовых результатах (форма № 2)

Рассмотрим некоторые показатели, принципы признания которых нередко вызывают вопросы.

Доход (выручка) от реализации товаров, работ, услуг (код строки 010)

Согласно п. 5 П(С)БУ 15 доход признается во время увеличения актива или уменьшения обязательства, которое обусловливает рост собственного капитала (за исключением роста капитала за счет взносов участников предприятия), при условии, что оценка дохода может быть достоверно определена.

Доход (выручка) от реализации продукции (товаров, других активов) признается в случае наличия всех приведенных ниже условий:

– покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию (товар, другой актив);

– предприятие не осуществляет в дальнейшем управление и контроль над реализованной продукцией (товарами, другими активами);

– сумма дохода (выручки) может быть достоверно определена;

– есть уверенность, что в результате операции состоится увеличение экономических выгод предприятия, а расходы, связанные с этой операцией, могут быть достоверно «оценены».

Доход от производственной и торговой деятельности, как правило, признается в момент продажи (обычно это означает доставку). Но иногда возникают и «внештатные» ситуации.

Например, компания «А» реализует собственную продукцию в течение одного периода и соглашается выкупить ее обратно в следующем учетном периоде. Кажется, что законное право собственности уже было передано. Вместе с тем все риски, связанные с правом собственности, остаются за продавцом. В данном случае не выполняется одно из условий признания дохода. Поэтому если существует соглашение о последующем выкупе по установленной цене и эта цена покрывает все расходы на запасы и расходы по хранению запасов, то запасы и соответствующие обязательства «остаются» в отчетности продавца, поскольку факта продажи еще не было.

Отдельные предприятия имеют очень высокий уровень возвратов (к таким предприятиям можно отнести, например, торговцев скоропортящимися продуктами), поэтому они считают необходимым отсрочить учет выручки до истечения срока действия права на возврат.

В данном случае доход целесообразно признавать по истечении срока действия права на возврат.

Доходы от какой деятельности должны показываться в строке 010 формы № 2?

По общему правилу здесь указываются обороты по Кт 701 «Доход от реализации готовой продукции», Кт 702 «Доход от реализации товаров», Кт 703 «Доход от реализации работ и услуг».

Например, субсчет 713 «Доход от операционной аренды активов» используют не во всех операциях по сдаче имущества в аренду. Допустим, если основной вид деятельности фирмы – сдача в аренду торговых помещений, то доход от таких операций целесообразнее проводить по кредиту субсчета 703 «Доход от реализации работ и услуг».

Такой доход от аренды отражается в строке 010 формы № 2. В П(С)БУ 3 прямо указано, что и  профессиональные торговцы ценными бумагами (далее – ЦБ) указывают в ней стоимость, по которой реализованы ЦБ, и сумму вознаграждения от выполнения других операций по их размещению или купле-продаже. В этой же строке комиссионеры (поверенные) отражают и доход от предоставления комиссионных услуг, и доход от продажи комиссионного товара.

Этой же точки зрения придерживается Минфин, отметив в письме от 21.03.2008 г. № 31-34000-20/23-2699/2103, что в строку 010 должна попадать выручка от предоставления (реализации) услуг, являющимися главной целью создания предприятия (предметом его уставной деятельности).

Еще одна строка доходов, при заполнении которой могут возникнуть некоторые сложности, – это строка 110 «Доход от участия в капитале». В п. 26 П(С)БУ 3 о ней только сказано, что в этой строке отражается доход, полученный от инвестиций в ассоциированные, дочерние или совместные предприятия, учет которых ведется по методу участия в капитале.

Обратимся к п. 12 П(С)БУ 12, в котором описывается метод участия в капитале.

В частности, первоначально инвестицию отражают по себестоимости, а потом ее балансовая стоимость изменяется в зависимости от того, что получило дочернее (совместное, ассоциированное) предприятие: прибыль (стоимость инвестиции увеличивается) или убыток (стоимость инвестиции уменьшается).  Выплаченные дивиденды также уменьшают балансовую стоимость инвестиции.

То есть показатель строки 110 формы № 2 рассчитывается так:

Доход от участия в капитале = Чистая прибыль ассоциированной (совместной, дочерней) компании* х долю владения инвестора.
____________
*Эта сумма будет показана по стр. 220/225 формы № 2 объекта инвестирования.

Вместе с тем, из чистой прибыли ассоциированной компании следует исключить так называемую нереализованную прибыль. То есть если после покупки доли в собственном капитале объект  инвестирования реализовал продукцию (товары, работы, услуги) инвестору и при этом была получена прибыль,  сумма этой прибыли не  должна учитываться для целей заполнения строки 110.

Но это правило действует только в том случае, если инвестором эта продукция не была продана за пределы группы (то есть третьей стороне).

Важно! В расчете показателя показателя строки 110 принимает участие только та доля прибыли ассоциированной компании, которая заработана после момента приобретения инвестиции.

Пример.

Предприятие «1» приобрело 01.11.2011 года 25 % в собственном капитале предприятия «2» за 10000000,00 гривен.

За четвертый квартал 2011 года предприятие «2» заработало 1500000,00 гривен чистой прибыли. При этом в течение 2011 года «2» продала предприятию «1» продукции на 4000000,00 гривен себестоимостью 3100000,00 гривен. Четвертая часть продаж приходится на последний квартал. Половину из приобретенных товаров предприятие «1» реализовало третьей стороне. Предприятие «1» ведет учет данной инвестиции по методу участия в капитале.

Часть инвестора в чистой прибыли объекта инвестирования рассчитывается так.

1. Исключение нереализованной прибыли:

Доход от реализации (4000000,00 грн.) – Себестоимость (3100000,00 грн.) = Прибыль от операции (900000,00 грн.). На четвертый квартал приходится 900000,00 грн. / 4 = 225000 грн. Так как половина этого товара уже реализована, то исключить необходимо только 225000 грн. / 2 = 112500,00 грн.

2. Чистая прибыль, участвующая в расчете:

15000000 грн. / 3 месяца х 2 месяца (т. к. инвестиция была приобретена 01.11.2011 г.) = 1000000,00 грн.

Доход от участия в капитале = (1000000,00 грн. – 112500,00 грн.) х 25 % = 221875,00 грн.

Эту сумму предприятие «1» в бухучете отразит так:

Дт 141 «Инвестиции связанным сторонам по методу учета участия в капитале»

Кт 721 «Доход от инвестиций в ассоциированные компании».

Именно эта сумма (221875 грн.) и указывается в строке 110 формы № 2.

Если же объект инвестирования несет убытки, то инвестор обязан признавать свою долю в этих убытках по тому же правилу, как и в случае с прибылью.

Метод участия в капитале обычно применяется к инвестициям в ассоциированные и совместные предприятия. Что же касается дочерних компаний, то, как правило, их учет ведется согласно П(С)БУ 19.

Как классифицировать такой объект инвестирования? В этом могут помочь определения дочернего (см. П(С)БУ 19), ассоциированного и совместного предприятия (см. П(С)БУ 12).

Также отметим, что в соответствии с П(С)БУ 23 перечень связанных сторон определяется предприятием, с учетом сущности отношений, а не только юридической формы (принцип превалирования сущности над формой).

Отчет о движении денежных средств (форма № 3) (см.таблицу 3).

Таблица 3

Отчет о собственном капитале (форма № 4)

Показатели в форме № 4 приводятся в тысячах гривен (см. письмо Минфина от 21.01.2009 г. № 31-34020-01-16/1329).

Данные показателей граф 3 – 11, которые приводят к уменьшению остатка соответствующего элемента собственного капитала, указываются в скобках (п. 17 П(С)БУ 5).

Непосредственно алгоритм заполнения формы № 4 представим в виде таблицы 4.

Таблица 4

Вписываемые строки формы № 4 (таблица 5).

Таблица 5

По логике при отсутствии таких операций респондент вроде как не обязан вписывать эти строки. Однако на практике от предприятия может потребоваться представление формы, которая обязательно содержит вписываемые строки с прочерками.

Примечания к финотчетности

Кроме представления в форме № 4 вышеуказанной информации, в Примечаниях к финотчетности (форма № 5) респонденту необходимо раскрыть назначение и условия использования каждого элемента собственного капитала. Данное требование согласно п. 18 П(С)БУ 5 не распространяется на сведения об уставном капитале.

Содержание информации, приводимой в Примечаниях, зависит от типа респондента.

Акционерные общества указывают (п. 19 П(С)БУ 5):

• общее количество и номинальную стоимость акций, на которые планируется осуществить подписку;

• общее количество и номинальную стоимость акций, на которые осуществлена подписка, по сравнению с предусмотренными величинами;

• общую сумму денежных средств, полученных в ходе подписки на акции;

• акции в составе уставного капитала по отдельным типам и категориям;

• накопленную сумму дивидендов, не выплаченных по привилегированным акциям;

• сумму, включенную (не включенную) в состав обязательств, когда дивиденды были предусмотрены, но формально не утверждены.

Прочие предприятия согласно п. 20 П(С)БУ 5 приводят информацию о:

• распределении долей уставного капитала между собственниками;

• правах, привилегиях или ограничениях в отношении этих долей;

• изменениях в составе долей собственников в уставном капитале.